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    律師李廣健談虛開增值稅專用發票犯罪案件的有效辯護要點

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    浙江潯溪律師事務所主任李廣健律師

    2016年6月1日,國家出于深化財稅體制改革、推進經濟結構調整和產業轉型的宏觀考慮,全面實施了營改增的稅制改革。營改增并非簡單的稅制轉換,而是全新的稅制改革,營改增有利于消除重復征稅,減輕企業負擔,促進工業轉型、服務業發展和商業模式創新。雖然目前稅務機關對納稅人進行稅收征管過程中存在種種的防偽稅控系統監督,但涉及虛開增值稅發票的刑事犯罪案件沒有明顯減少反而有所增加。面對日益增多的虛開增值稅專用發票的犯罪案件,作為一名刑事辯護律師談談在辦理虛開增值稅專用發票犯罪案件過程中的一些辯護經驗技巧,以拋磚引玉給人啟發。

    一、何為增值稅、增值稅發票、增值稅專用發票。

    (一)增值稅的概念。

    根據1993年12月13日中華人民共和國國務院令第134號發布,2016年2月6日國務院《國務院關于修改部分行政法規的決定》修正的《中華人民共和國增值稅暫行條例》第1條規定:在中華人民共和國境內銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務以及進口貨物的單位和個人,為增值稅的納稅人,應當依照本條例繳納增值稅,由此可見,增值稅是國家對銷售貨物、提供勞務過程中產生的增值部分進行收稅的稅種,屬于流轉稅的稅種。根據該條例第四條規定:除本條例第十一條規定外,納稅人銷售貨物或者提供應稅勞務(以下簡稱銷售貨物或者應稅勞務),應納稅額為當期銷項稅額抵扣當期進項稅額后的余額。應納稅額計算公式:

    應納稅額=當期銷項稅額-當期進項稅額,當期銷項稅額小于當期進項稅額不足抵扣時,其不足部分可以結轉下期繼續抵扣。該條規定即是增值稅不同于別的稅種的本質特征——當期進項稅額可以由增值稅納稅人在 一定期間內向稅務機關提出認證并進行抵扣。

    (二)增值稅發票以及增值稅專用發票的概念。

    根據法律規定,涉及增值稅的發票分為兩種:增值稅普通發票與增值稅專用發票。

    1.增值稅普通發票是由從事經營活動并辦理了稅務登記的各種納稅人領購使用。增值稅普通發票為三聯,第一聯為存根聯,第二聯為發票聯,第三聯為記賬聯。普通發票除運費、收購農副產品、廢舊物資的按法定稅率作抵扣外,其他的一律不予作抵扣用。普通發票記載的主要是交易數量、含稅價格、含稅交易額等,增值稅專用發票記載的主要是交易數量、不含稅價格、不含稅交易額、增值稅稅額等。

    2.根據《增值稅專用發票使用規定》第2條規定:增值稅專用發票,指的是增值稅一般納稅人(以下簡稱一般納稅人)銷售貨物或者提供應稅勞務開具的發票,是購買方支付增值稅額并可按照增值稅有關規定據以抵扣增值稅進項稅額的憑證。增值稅專用發票一般分為三聯,第一聯是發票聯,歸購貨方記賬時使用;第二聯為抵扣聯,由購貨方交稅務機關作為抵扣稅款的憑證;第三聯為記賬聯,由售貨方記賬時使用。增值稅專用發票的內容主要包括發票名稱、號碼、聯次,購貨人單位、地址、稅務登記號,稅款金額、商品名稱或經營項目等。增值稅專用發票將一個產品的最初生產到最終的消費之間各環節聯系起來,保持了稅賦的完整,體現了增值稅的作用。只有成為一般納稅人才能開具增值稅專用發票,根據目前稅務法律的規定,從事貨物生產或者提供應稅勞務的納稅人,以及以從事貨物生產或者提供應稅勞務為主,并兼營貨物批發或者零售的納稅人,年應征增值稅銷售額(以下簡稱應稅銷售額)在50萬元以上的;除前項規定以外的納稅人,年應稅銷售額在80萬元以上的為一般納稅人;除此之外的小規模納稅人和自然人不具備開具增值稅專用發票的條件,需要開具增值稅專用發票可向國稅局申請代開發票,同時到地稅局繳納相關地方稅費。

    二、虛開增值稅專用發票犯罪案件之有效辯護概述。

    (一)增值稅專用發票犯罪的基本行為模式是行為人通過使用真實或虛假的增值稅專用發票向國家稅務機關申請抵扣并騙取進項稅款進行牟取非法利益的行為,由此可見,通過騙取抵扣進項稅額進行非法牟利是增值稅專用發票犯罪案件最核心最關鍵的內容。

    根據現行刑法規定,涉及增值稅專用發票的犯罪共有以下七種:虛開增值稅專用發票罪;偽造、出售偽造的增值稅專用發票罪;非法出售增值稅專用發票罪;非法購買增值稅專用發票罪;購買偽造的增值稅專用發票罪;持有偽造的發票罪,以下是對虛開增值稅專用發票犯案件所進行的辯護研究。

    (二)司法實踐中,在涉及增值稅專用發票的犯罪案件中,出現最多的是虛開增值稅專用發票的犯罪案件。

    1.多起虛開增值稅專用發票的犯罪案件,其中有影響力的案件為遼寧省高級法院審理的被告人袁誠家被控組織領導黑社會性質組織罪、虛開增值稅專用發票罪的案件,被告人袁誠家被控犯虛開增值稅專用發票罪,被判有期徒刑13年,該案涉案人員26人,涉案金額3000余萬。

    2.根據國刑法第205條的規定:虛開增值稅專用發票罪指的是與虛開增值稅專用發票存在法律關聯的單位或個人,出于騙取國家進項稅額的目的,在沒有任何購銷事實的前提下,故意虛開增值稅專用發票的行為。虛開增值稅專用發票的方式包括為他人虛開、為自己虛開、讓他人為自己虛開、介紹他人虛開專用發票等四種,本罪存在單位犯罪。

    關于該罪的刑事處罰——根據刑法第205條之規定,虛開增值稅專用發票罪的有期徒刑最高可判處無期徒刑,罰金最高可判處50萬元。

    3.虛開增值稅專用發票的犯罪案件,本質上屬于非法定目的犯,辯護律師應當以非法定目的犯的角度進行辯護,對于不具有騙取抵扣進項稅額目的的虛開增值稅專用發票的行為不得認定成立該罪。

    犯罪目的是指行為人通過實施犯罪行為達到的某種危害社會結果的希望或追求。何為目的犯?刑法理論認為,目的犯是以一定的犯罪目的作為特定構成要件要素的犯罪。目的犯的目的,作為犯罪的構成要件,是違法性判斷的對象。對目的犯的處罰,是處罰其具有特定目的行為的危險性,所以多不以發生具體結果為必要。

    任何犯罪,均有目的。從刑法條文所規定的犯罪罪狀是否明確規定目的來分析,犯罪行為存在法定目的犯與非法定目的犯之分。

    在司法實踐中,判斷行為人所實施的犯罪是否屬于法定目的犯,一般比較容易確定,從罪狀表述即可確定,如刑法第192條規定的集資詐騙罪——以非法占有為目的,使用詐騙方法非法集資,數額較大的,處五年以下有期徒刑或者拘役;如刑法第265條規定的盜竊罪——以牟利為目的,盜接他人通信線路、復制他人電信碼號或………,依照本法第264條的規定定罪處罰;如刑法第303條規定的賭博罪——以營利為目的,聚眾賭博或者以賭博為業的,處三年以下有期徒刑、拘役或者管制,并處罰金;如刑法第326條規定的倒賣文物罪——以牟利為目的,倒賣國家禁止經營的文物,情節嚴重的,處五年以下有期徒刑或者拘役。

    對于某些犯罪,其罪狀并未明確表述犯罪之目的,但從該犯罪行為違法性、構成要件的整體上卻可以判斷,實施犯罪的目的無疑存在,此類犯罪為非法定目的犯,虛開增值稅專用發票罪即屬于非法定目的犯。即法律認定行為人構成虛開增值稅專用發票罪,其主觀上應當具有騙取稅款的目的,如果行為人主觀上不具有騙取國家稅款的目的,行為人不應當認定為構成犯罪,雖然行為人實施了虛開增值稅專用發票的行為。

    被告人袁誠家、謝艷敏等被控虛開增值稅專用發票一案中,涉及到的便是被告人袁誠家、謝敏的主觀上不具有騙取國家稅款的主觀目的。被告人袁誠家所開設的某某公司屬于一般納稅人。該公司在組建之初,因建設廠房、辦公樓、道路等占用土地,補償給該公司所在地的農村村民巨額費用,該巨額支出費用因無合法票據均白條掛賬,該公司此時且籌劃上市。為了健全該公司的財務手續,被告人袁誠家便安排該公司工作人員以本公司的名義向相關業務企業要求開具真實的增值稅專用發票,并向相關業務企業支付了開具增值稅專用發票票面金額10%左右的相應費用;此外,被告人袁誠家每年上繳國家稅收上億元。本案中,被告人袁誠家向增值稅專用發票開具人所支付的虛開增值稅專用發票票面金額10%左右的相應費用,其本質上應被視為支付給虛開增值稅專用發票的納稅人的銷項稅額,從被告人袁誠家所在公司來講,即是被告人袁誠家所在公司的進項稅額。該案案發后,偵查機關查封了被告人袁誠家所在公司的巨額資產,并將被告人袁誠家所在公司抵扣的稅款全部追回,稅務機關沒有產生任何損失。該案經過中國權威的法學專家論證,以虛開增值稅專用發票罪在性質上應當定性為非法定目的犯為由,認為被告人袁誠家、謝敏及其單位的行為不構成虛開增值稅專用發票罪。最后,遼寧省高級法院認定被告人袁誠家、謝敏及其公司的行為構成虛開增值稅專用發票罪。該案辯護律師認為,本案被告人袁誠家謝艷敏及其公司虛開增值稅專用發票的行為不構成犯罪,其本質原因在于被告人袁誠家謝敏及其公司的行為不具有騙取國家稅款的主觀目的,且沒有造成國家稅款的損失。雖然刑法第205條以及最高法院《關于適用《全國人大常委關于懲治虛開、偽造和非法出售增值稅專用發票犯罪的的決定》的若干問題的解釋》第一條規定:對虛開增值稅專用發票,且虛開稅款數額1萬元以上的或者虛開增值稅專用發票致使國家稅款被騙取5000元以上的,該行為即應當依法定罪處罰,但司法機關在審理此類案件之時應從虛開增值稅專用發票行為的社會危害性以及限定刑法處罰的范圍作為基點進行正確的司法認定。

    4.虛開增值稅專用發票的行為存在不同的主體與實施階段,由此,辯護律師應當區別對待,對于該罪是否成立選擇最佳的辯護角度進行有效辯護。

    4-1.因實施虛開增值稅專用發票的行為主體不一,一般會區分為四種方式:(1)為他人虛開增值稅專用發票的行為方式、(2)、為自己虛開增值稅專用發票的行為方式、(3)、讓他人為自己虛開增值稅專用發票的方式、(4)、介紹他人虛開增值稅專用發票的方式。

    因為實施虛開增值稅專用發票的主體不一導致成立犯罪的構成要件不一,從而為有效辯護創造空間。比如介紹他人虛開增值稅專用發票的辯護,完全可以進行無罪辯護。對于介紹行為,在國刑法中明確規定為犯罪構成要件的行為犯的罪名只有兩個:介紹賣淫罪和介紹賄賂罪,這兩個罪名均為行為犯,因此,介紹行為成立犯罪應限定為行為犯;然而,虛開增值稅專用發票罪卻為目的犯,實施虛開增值稅專用發票罪的行為人應當具有騙取國家稅款的目的,此為犯罪構成要件;介紹人的介紹行為成立犯罪,其前提是虛開增值稅專用發票罪的正犯的行為成立犯罪,介紹人的行為才能成立犯罪,當然,就案件來具體分析,介紹人的行為可不作為犯罪論處。

    4-2.以行為人虛開增值稅專用發票的行為被查獲的時間段可以分為以下四種:行為人剛剛開始實施虛開增值稅專用發票的行為、行為人持虛開的增值稅專用發票到稅務機關申請抵扣認證、行為人在稅務機關領取了抵扣的增值稅進項稅額的稅款、行為人被偵查機關立案偵查后已追繳被騙取的稅款。

    辯護律師對于以上四種階段的虛開增值稅專用發票的行為均可以從定罪與量刑的角度進行有效辯護。

    綜上所述,在新常態下,中小企業進入了微利時代,只有通過創新謀求發展才是光明大道。任何從稅務上動邪念都是極其危險的。一旦出現涉稅案件,及時聘請專業律師幫助。對于虛開增值稅專用發票的犯罪案件,辯護律師在進行辯護的過程中,應當牢固把握虛開增值稅專用發票犯罪案件的本質特征,應當從目的犯的角度提出自己的辯護意見,對于虛開增值稅專用發票的不同主體,應當確定不同的辯護思路和辯護方案,以取得罪當其罰的效果。

    浙江潯溪律師事務所李廣健律師  13645727755

    地址:湖州市南潯區南林路252號

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